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«Ist eine duale Einkommensteuer einfacher und gerechter als eine umfassende Einkommensteuer? Bernd Genser (Universität Konstanz) Oktober 2001 ...»

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Fachbereich Wirtschaftswissenschaften

Universität Konstanz

Ist eine duale Einkommensteuer

einfacher und gerechter

als eine umfassende Einkommensteuer?

Bernd Genser (Universität Konstanz)

Oktober 2001

Schriftliche Ausarbeitung eines Vortrages am Steuerkongress des Heidelberger Kreises, 21.Juni 2001, Universität Heidelberg.

Korrespondenzadresse:

Prof. Dr. Bernd Genser

Universität Konstanz Telefon: +49 (07531) 88-2345

Fach D133 Fax: +49 (07531) 88-4101 D-78457 Konstanz, E-mail: bernd.genser@uni-konstanz.de Deutschland Internet: http://finance.wiwi.uni-konstanz.de Ist eine duale Einkommensteuer einfacher und gerechter als eine umfassende Einkommensteuer?

Bernd Genser (Universität Konstanz) Einleitung 1 Die umfassende Einkommensteuer ist ein Leitbild der Steuerpolitik, das aus ökonomischer Sicht den finanzwissenschaftlichen Grundsätzen eines rationalen und gerechten Steuersystems entspricht und sich im demokratischen Willensbildungsprozess in praktisch allen entwickelten Volkswirtschaften als gesellschaftlich mehrheitsfähig erwiesen hat.

Das Konzept der umfassenden Einkommensteuer, das nach seinen historischen Befürwortern Georg von Schanz, Murray Haig und Henry Simons auch als Schanz/Haig/Simons-Standard (kurz SHS-Konzept) der Einkommensbesteuerung bezeichnet wird, legt zwei Fundamentalprinzipien für die Einkommensteuerbasis fest.

Erstens definiert das Syntheseprinzip als steuerpflichtiges Einkommen die Summe aller (positiven und negativen) Einkünfte, die dem Steuerpflichtigen während eines Steuerjahres zufließen. Dadurch unterscheidet sich die synthetische Einkommensteuer von einer analytischen Einkommensteuer (Schedulensteuer), die je nach Einkunftsart unterschiedliche Steuerbasen festlegt, die dann auch unterschiedlich besteuert werden können.

Zweitens definiert das Reinvermögenszugangsprinzip als steuerpflichtiges Einkommen die Wertänderung aller Sach- und Finanzvermögensanlagen eines Steuerpflichtigen während eines Steuerjahres, einschließlich jener Neuveranlagung von Vermögenswerten, die dann möglich gewesen wäre, wenn der Steuerpflichtige auf alle seine Konsumaktivitäten verzichtet und deren monetären Gegenwert ebenfalls zur Kapitalakkumulation verwendet hätte. Nicht als potentielle Vermögenszuwächse gewertet werden hingegen alle jene Aufwendungen, die dem Steuerpflichtigen im Zusammenhang mit dem Erwerb von Einkünften erwachsen (Nettoprinzip). Die umfassende Einkommensteuer unterscheidet sich damit von einer Besteuerung nach dem Quellenprinzip, bei dem nur die aus Vermögenswerten regelmäßig zufließenden Erträge steuerpflichtig sind, oder von einer persönlichen Ausgabensteuer, bei der nur jener Teil des umfassenden Einkommens steuerpflichtig ist, der konsumtiv verwendet wird.

Die deutsche Einkommensbesteuerung folgt der Leitidee der umfassenden Einkommensteuer.

Dies spiegelt sich im Einkommensteuergesetz in der Festlegung des steuerpflichtigen Gesamteinkommens wider, das sich als Summe der Einkünfte aus den verschiedenen Einkunftsarten ergibt, ebenso in der Anerkennung des Nettoprinzips bei der Einkunftsermittlung sowie in der Berechnung des steuerpflichtigen Gewinns aus unternehmerischen Tätigkeiten durch Betriebsvermögensvergleich. Die Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts lässt erkennen, dass die Leitidee der umfassenden Einkommensbesteuerung auch im Grundgesetz verankert ist.

Für die Durchsicht des Manuskripts und für kritische Anmerkungen danke ich Bodo Hilgers und Dirk Schindler (Zentrum für Finanzen und Ökonometrie, Universität Konstanz).

Auch wenn sich die Einkommensteuergesetze der Industriestaaten in vielen Regelungen unterscheiden, so ist eine Orientierung an dem SHS-Standard der umfassenden Einkommensteuer auch im internationalen Vergleich erkennbar. Ein Spezifikum der umfassenden Einkommensbesteuerung ist die unbeschränkte Steuerpflicht, welche die inländischen und die ausländischen Einkünfte zu einem umfassenden Welteinkommen addiert und der nationalen Einkommensteuer unterwirft. Bilaterale Doppelbesteuerungsabkommen respektieren das nationale Recht zur Besteuerung des Welteinkommens ausdrücklich, zielen aber darauf ab, durch geeignete Maßnahmen die diskriminierende doppelte Besteuerung von Einkünften im Quellenland (beschränkte Steuerpflicht) und im Wohnsitzland (unbeschränkte Steuerpflicht) zu vermeiden. Damit hat der SHS-Standard auch Eingang in die internationale Steuerordnung gefunden.

Im Kontrast zur allgemeinen Orientierung am SHS-Standard weist das Einkommensteuerrecht in allen Industriestaaten im Detail eine Vielzahl von Regelungen auf, die das Prinzip der umfassenden Einkommensbesteuerung aushöhlen. Die Gründe dafür sind vielfältig und reichen von der Vereinfachung der Verwaltung, dem Mangel an objektiven Kontrollen, dem Setzen von steuerlichen Lenkungsanreizen bis zu verteilungspolitisch motivierten Maßnahmen zur steuerlichen Entlastung.

In einigen europäischen Ländern sind jedoch in den neunziger Jahren Steuerreformschritte gesetzt worden, die eine neue Qualität der Abkehr von dem Prinzip der umfassenden Einkommensbesteuerung darstellen. Die duale Einkommensbesteuerung in den skandinavischen Ländern spaltet die Kapitaleinkünfte von den sonstigen persönlichen Einkünften ab und wendet auf die Kapitaleinkommen einen niedrigeren Steuersatz an (Sørensen 1998, Cnossen 1999, Wagner 2000b). Dies bedeutet eine systematische und nicht bloß punktuelle Abweichung vom Grundprinzip der synthetischen Einkommensbesteuerung.





Ähnliche Zielsetzungen liegen auch den Steuerreformen in Österreich (Genser 1996, Wagner 2000a) und in Italien (Bordignon et al. 1999) zu Grunde, wo Kapitaleinkünfte aus Zinsen und Dividenden einer Abgeltungssteuer mit einem proportionalen Steuersatz unterworfen sind, der deutlich unter dem Spitzensatz der Einkommensteuer liegt. Kritiker der dualen Einkommensbesteuerung und der Abgeltungssteuer sehen in diesen Reformschritten eine Abkehr von der umfassenden Einkommensbesteuerung und beklagen, dass damit die Steuergerechtigkeit verletzt und das Steuersystem weiter verkompliziert werden.

Ziel des vorliegenden Beitrags ist es, aus ökonomischer Sicht zu untersuchen, ob das theoretische Konzept einer umfassenden Einkommensteuer einfacher und gerechter ist als jenes einer dualen Einkommensteuer skandinavischer Prägung. Der weitere Aufbau der Arbeit ist wie folgt. Kapitel 2 kontrastiert die Vorzüge der umfassenden Einkommensteuer mit ihren konzeptionellen und administrativen Schwachstellen. Kapital 3 stellt das Konzept der dualen Einkommenssteuer vor. In Kapitel 4 werden administrative und distributive Vorteile aufgeführt, die erzielbar sind, wenn die aktuelle deutsche Einkommensteuer, die sich als praktische Umsetzung einer umfassenden Einkommensteuer versteht, von einer dualen Einkommensteuer abgelöst würde. Kapitel 5 fasst zusammen und räumt aus wohlfahrtsökonomischer Sicht der dualen Einkommensbesteuerung den Vorzug gegenüber der umfassenden Einkommensteuer ein.

2 Vorzüge und Schwachstellen der umfassenden Einkommensteuer

Die traditionelle Finanzwissenschaft betont die Vorzüge des SHS-Konzepts der umfassenden Einkommensteuer gegenüber historischen Alternativkonzepten wie Rohertragsteuern, Personal- und Standessteuern oder Schedulensteuern (vgl. Homburg 1997). Mit der umfassenden Einkommensteuer wird den auf Adam Smith zurückgehenden Grundsätzen (vgl.

Homburg 2001, Kap. 2) der Steuergerechtigkeit, has heißt einer Steuerbemessung nach der ökonomischen Leistungsfähigkeit der Bürger, aber auch der Bestimmtheit und Einfachheit besser entsprochen als durch alternative Besteuerungsformen.

Die Besteuerung des umfassenden Einkommens ist besonders einfach, weil die Steuerbemessung für jeden Bürger nach einem einzigen Steuersatz erfolgt, der auf sein Gesamteinkommen angewendet wird. Dies vereinfacht auch die Steuereinhebung und die Steuerkontrolle, weil durch die Festlegung des synthetischen Gesamteinkommens als Steuerbasis Probleme der Abgrenzung von Einkommen aus unterschiedlichen Quellen und der korrekten Zuordnung von Einkünften irrelevant sind. Einkünfte aus der Vermietung einer Wohnung erhöhen das Gesamteinkommen und damit die Einkommensteuerbelastung in gleicher Weise, unabhängig davon, ob die vermietete Wohnung zum Betriebsvermögen oder zum Privatvermögen des Vermieters gerechnet wird.

Die Besteuerung des umfassenden Einkommens ist gerecht, weil Bürger mit gleichem synthetischen Einkommen die gleiche Steuerbasis haben und damit auch die gleiche Steuerbelastung tragen, unabhängig davon, aus welchen Einkunftsquellen ihr Gesamteinkommen gespeist wird. Damit ist die Forderung nach horizontaler Gerechtigkeit erfüllt, die das Leistungsfähigkeitsprinzip impliziert. Bürger mit gleicher ökonomischer Leistungsfähigkeit, das heißt gleichem umfassenden Einkommen, erleiden durch die Einkommensteuer eine gleich hohe Einkommenseinbuße und verfügen nach Steuern über ein gleich großes Nettoeinkommen, aus dem sie ihren Konsum finanzieren können. Demgegenüber werden ökonomisch leistungsfähigere Bürger in der Regel mit einem höheren Einkommensteuersatz belegt (vertikale Gerechtigkeit), dessen Festlegung aus der progressiven Ausgestaltung des Steuertarifs folgt.

2.1 Konzeptionelle Schwachstellen der umfassenden Einkommensbesteuerung

Die in einer Periodenbetrachtung intuitiv plausible Heranziehung des umfassenden Einkommens als Indikator der ökonomischen Leistungsfähigkeit und als Steuerbasis weist

jedoch in einer Mehrperiodenbetrachtung eine fundamentale konzeptionelle Schwäche auf:

Die Besteuerung des umfassenden Einkommens über mehrere Perioden hinweg diskriminiert systematisch Bürger, die aus ihrem Periodeneinkommen Ersparnisse zurücklegen, um daraus Konsumausgaben in späteren Lebensperioden zu finanzieren. Die umfassende Einkommensteuer verstößt damit gegen das Prinzip einer (periodenübergreifenden) horizontalen Gerechtigkeit, weil von zwei Bürgern mit barwertgleichen Lebenseinkommen jener eine höhere Einkommensteuerbelastung zu tragen hat, dem sein Lebenseinkommen früher zufließt und der in seiner Lebenskonsumplanung mehr Ersparnisse bilden muss.

Tabelle 1 veranschaulicht die steuerliche Belastung durch eine umfassende Einkommensteuer für unterschiedliche Lebenseinkommensprofile in einem Zweiperiodenmodell. Entlang den Spalten 2 und 3 fließt einem repräsentativen Bürger ein barwertgleiches Lebenseinkommen zu, das er als Periodeneinkommen versteuern muss. Der entsprechende Lebenskonsumplan wird durch Sparen und Kreditaufnahme auf einem perfekten Kapitalmarkt finanziert. Die Steuerbelastung steigt, je größer der Anteil des Lebenseinkommens ist, das bereits in der ersten Lebensperiode zufließt. Gegenüber der tariflichen Steuerbelastung von 40% liegt nach Spalte 2 die Einkommensteuerbelastung um 7 Prozentpunkte (rund 18%) höher, wenn das gesamte Lebenseinkommen bereits in der ersten Periode zufließt, bzw. um fast 13 Prozentpunkte (rund 30%) niedriger, wenn das Einkommen erst in der zweiten Lebensperiode zufließt. Diese unterschiedliche Steuerbelastung von barwertgleichen Lebenseinkommen ist zweifelsohne ein Verstoß gegen das Prinzip der horizontalen Gerechtigkeit. Die Spalten 3 und 4 zeigen den gleichen qualitativen Befund bei alternativen Normierungen, wenn z.B.

anstelle der proportionalen Kürzung des Periodenkonsums nur der Zweitperiodenkonsum eingeschränkt wird (Spalte 3) bzw. der Barwert des Lebenseinkommens vor Steuern so ausgeweitet wird, dass in beiden Perioden ein fixer, vorgegebener Periodenkonsum finanziert werden kann (Spalte 4).

Das Belastungsmuster durch die umfassende Einkommensteuer ändert sich, wenn die Schuldzinsen nicht die Steuerbemessungsgrundlage verringern. In einem Einkommensteuersystem ohne Schuldzinsenabzug kommt der steuerliche Entlastungseffekt durch eine Kreditfinanzierung des Lebenskonsums nicht zum Tragen und die Belastung des Lebenseinkommens stimmt mit der tariflichen Steuerbelastung überein. Die diskriminierende Mehrbelastung des Lebenseinkommens durch die Verzinsung der Ersparnisse bleibt jedoch in dem in Tabelle 1 angegebenen Ausmaß wirksam.

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